ZÁSOBY A PODNIKOVÁ ČINNOST

1. Úvod

Ke zpracování písemné práce do modulu Finanční účetnictví jsem si vybrala téma Zásoby a podniková činnost. Písemná práce je rozdělena do dvou částí a to na teoretickou a praktickou.

V teoretické části nalezneme základní charakteristiku zásob, možnosti jejich oceňování a také příklady standardních operací, se kterými se v praxi setkáme nejčastěji.

Praktická část obsahuje řešený příklad a postup jeho řešení.

1. 1 Cíl práce

Cílem mé práce je stručně a přesto přehledně charakterizovat tuto skupinu aktiv a podat dostatek relevantních informací ke snadné orientaci v této problematice. Dále také jednotlivé účetní případy správně popsat a zaúčtovat.

2. Charakteristika zásob

Zásoby patří do oběžných aktiv, tedy do skupiny majetku, který je považován za většinou krátkodobý a spotřební. Zásoby jsou také nejméně likvidní a vznikají při běžné činnosti účetní jednotky. Zásoby mohou být nakoupené nebo také vytvořeny vlastní činností podniku ( například pří výrobě).

Do zásob patří také movité věci s dobou použitelnosti jeden rok a kratší bez ohledu na pořizovací cenu. Ze zvířat jsou zahrnuty do zásob mladá chovná zvířata, zvířata ve výkrmu, kožešinová zvířata, ryby, včelstva, hejna slepic, krůt a další.

K účtování zásob je vyhrazena v účtové osnově pro podnikatele účtová třída 1- Zásoby. V této účtové třídě je poměrně malý počet syntetických účtů, i když jde o značně rozsáhlou a významnou účetní problematiku.

Rozsáhlé analytické účty zajišťují požadované úkoly kladené na evidenci zásob a poskytují i podklady pro účtování na syntetických účtech.

jsou rozděleny na:

11- Materiál 12- Zásoby vlastní výroby

13- Zboží 19- Opravné položky k zásobám[1]

2. 1 Členění zásob

Materiál

Do materiálu náleží suroviny (základní materiál), pomocné a provozovací látky, náhradní

díly, obaly, pokud nejsou dlouhodobým hmotným majetkem, apod. Podrobnější členění je

znázorněno na obrázku 2.1. Jak vyplývá ze schématu je za zásobu považován i drobný

hmotný majetek (s dobou použitelnosti vyšší než jeden rok), o kterém společnost rozhodla,

že jej nebude účtovat na účtech dlouhodobého majetku.

Jedná se o takový majetek, jehož pořizovací cena nepřevyšuje částku 40.000,- Kč. Dále patří

do materiálu movité věci s dobou použitelnosti jeden rok a kratší bez ohledu na pořizovací

cenu.

Zásoby vlastní výroby

Do zásob vlastní výroby patří nedokončená výroba, polotovary vlastní výroby, výrobky a

zvířata.

Nedokončená výroba jsou produkty, které již prošly jedním nebo několika výrobními

stupni a nejsou již materiálem, ale také ne ještě hotovým výrobkem. Pod pojem

nedokončená výroba se zahrnují rovněž nedokončené výkony jiných činností, kde

nevznikají hmotné produkty.

Polotovary vlastní výroby jsou odděleně evidované produkty, které ještě neprošly

všechny výrobní stupně a musí být proto dokončeny nebo zkompletovány do hotových

výrobků v dalším výrobním procesu účetní jednotky.

Výrobky jsou předměty vlastní výroby určené k prodeji mimo účetní jednotku, popř. ke

spotřebě uvnitř účetní jednotky.

Zvířaty náležejícími do zásob jsou mladá chovná zvířata, zvířata ve výkrmu a dále např.

kožešinová zvířata, ryby, včelstva, hejna slepic, kachen, krůt, perliček, hus na výkrm, psi

a další.

Zboží

Zbožím jsou movité věci nabyté za účelem prodeje, pokud účetní jednotka s těmito věcmi

obchoduje. Zbožím jsou i výrobky vlastní výroby, které byly aktivovány a předány do

vlastních prodejen. Zbožím jsou též nemovitosti s výjimkou pozemků, které účetní

jednotka, jejímž předmětem činnosti je nákup a prodej nemovitostí, nakupuje za účelem

prodeje v nezměněné podobě a sama je nepoužívá, nepronajímá a neprovádí na nich

technické zhodnocení.

3. Oceňování zásob

Vzhledem k tomu, že zásoby jsou typickým majetkovým druhem, bude systém jejich oceňování stejný, jako například u dlouhodobého majetku. Je zde však určitá odlišnost a ta vyplývá z toho, že zásoby slouží pouze jako krátkodobý spotřební vstup, který se spotřebovává – tedy v účetní jednotce koluje (pořizuje se a vydává se ke spotřebě).

Přístupy k oceňování zásob je nutno v podniku řešit interním předpisem ještě před vlastním

účtováním o jejich stavu a pohybu.

3.1 Pořizovací cenou se oceňuje stav nakupovaných zásob materiálu a zboží na skladě. Tato

pořizovací cena je tvořena cenou pořízení při nákupu a náklady souvisejícími s pořízením zásob (vedlejšími pořizovacími náklady). Cena pořízení je kupní cenou materiálu nebo zboží, jejíž součástí je i clo vyměřené při nákupu ze zahraničí. U neplátce DPH se do ceny pořízení zahrnuje i výše této daně připadající na zakoupený materiál nebo zboží. Je-li poskytnuta dodavatelem sleva (skonto) cena pořízení se snižuje.

Vedlejšími pořizovacími náklady se rozumí externí přepravné (od jiných společností), interní přepravné (vyúčtované jako vnitropodniková služba), provize, pojistné při přepravě, náklady na přípravné zpracování materiálu před vydáním ke spotřebě ve výrobě, které může být provedeno externě nebo jako vlastní služba.

3.2 Vlastní náklady, kterými se oceňují zásoby vytvořené vlastní činností, jsou náklady

přímé, popřípadě zvýšené o náklady související s výrobou nepřímo (nepřímé náklady).

Za přímé náklady se jednoznačně považují přímý materiál a přímé mzdy, včetně sociálního a zdravotního pojištění, tj. takový materiál a takové mzdy, které je možné určit přímo na jednotku výroby. V konkrétních podmínkách mohou být do přímých nákladů zařazeny i další náklady, které se vztahují k celkovému objemu výroby určitého produktu (ostatní přímé náklady).

Za nepřímé náklady se považují takové, které jsou společné více druhům výkonů a souvisejí s obsluhou a řízením výroby (výrobní režie). Zjištěné celkové nepřímé náklady za určité období se potom rozvrhnou na jednotlivé druhy výkonů. Obvykle sem patří nepřímý materiál a mzdy, odpisy, opravy a údržba, náklady na řízení výroby a jiné. Za vlastní náklady se považují buď skutečné náklady nebo náklady vypočtené v předběžných kalkulacích (operativních nebo plánových), které musí vycházet z konkrétních technických, technologických, ekonomických a organizačních podmínek.

3.3 Reprodukční cena. V ostatních případech, tedy pokud nejde o nákup anebo vlastní výrobu, jsou získané zásoby oceňovány reprodukční pořizovací cenou. Jde o zásoby získané bezúplatně, nalezené (přebytky zásob), odpad a zbytkové produkty vrácené z výroby či jiné činnosti, které se ocení podle odborného odhadu jejich užitné hodnoty. Kromě uvedených případů jde též o zásoby vložené do podnikání při zakládání společnosti anebo při zvyšování základního jmění nepeněžním vkladem, v tomto případě vloženými zásobami.

Základní princip oceňování zásob v pořizovací ceně se v účetnictví uskutečňuje v několika

variantách. Pro potřeby rozboru nákladů spojených s pořizovací cenou zásob je nutné

evidovat odděleně (analyticky) cenu pořízení a náklady související s pořízením.

Ve společnostech s velkým pohybem zásob, které jsou nakupovány od různých dodavatelů,

se pro zjednodušení evidence používají pevné ceny, s odděleným sledováním odchylky od skutečné ceny pořízení. Vzniklé odchylky i oddělené sledování nákladů souvisejících

s pořízením se postupně zúčtují do provozních nákladů podle zvoleného postupu.

Zásoby stejného druhu, které se liší pořizovací cenou je možné vést na skladě v rámci

jednoho syntetického účtu buď:

- v ceně na základě váženého aritmetického průměru anebo

- ocenění pomocí metody FIFO.

Při inventarizaci se zjišťuje též užitná hodnota zásob a jí odpovídající tržní cena, která se

porovnává s oceněním zásob v účetnictví. Je-li tato užitná hodnota nižší a toto snížení

hodnoty není definitivní vytváří se opravná položka. Trvalé snížení hodnoty zásob se

zaúčtuje jako manko a škoda.

Příklad

a) Ocenění pomocí metody FIFO

Na sklad byly přijaty palety takto :

- dne 16. 1. 2008 bylo přijato 30 ks v ceně pořízení 20 Kč/kus,

- dne 10. 3. 2008 bylo přijato 100 ks v ceně pořízení 30 Kč/kus.

Celkově tedy bylo přijato zboží v hodnotě 3 600 Kč. Při podnikové činnosti bylo prodáno 40 kusů palet. Vypočítávám cenu.

Ze skladu jsou podle smyslu metody FIFO vyskladněny palety takto :

1. všech 30 domovenek z první dodávky v hodnotě 20 Kč/kus,

2. 10 domovenek z druhé dodávky v hodně 30 Kč/kus.

Celková cena vyskladněných palet je tedy 900 Kč.

b) Metoda průměrných cen je založena na tom, že za určité období (doporučuje se 1 měsíc) se zjistí z přírůstků zásob průměrná cena – pro výpočet se používá tzv. vážený aritmetický průměr; takto zjištěná průměrná cena se použije v dalším období (max. 1 měsíc) pro ocenění všech výdejů ze skladu.

Příklad

Vycházím ze zadání předchozího příkladu a vypočítávám tak cenu, za kterou budeme další měsíc vyskladňovat palety ze skladu. Oceníme takto výdej 40ks palet.

Průměrná cena se určí jako vážený průměr z – tedy z 30 x 20 Kč + 100 x 30 Kč / 130 ks. Průměrná cena je tak 27,69 Kč a výdej 40 kusů domovenek bude tedy oceněn 1 108 Kč.

4. Účtování o zásobách

Podnikatelé si mohou zvolit jeden ze dvou způsobů účtování o zásobách. Může to být metoda A nebo B.

Metoda A – Pořizovací cena zásob se eviduje na majetkových účtech :

111 - Pořízení materiálu 112 - Materiál na skladě

131 - Pořízení zboží 132 - Zboží na skladě a v prodejnách

Metoda B - Pořizovací cena zásob se účtuje do spotřeby na nákladové účty:

501 - Spotřeba materiálu 504 - Prodané zboží

U obou způsobů je nutno vést předepsanou analytickou evidenci, aby bylo možno zjistit

stav zásob z důvodu inventarizace. Způsob A je přehlednější neboť využívá při účtování o

stavu a pohybu zásob kalkulačních a skladových účtů, je v praxi více rozšířen a proto ho

můžeme označit za standardní.

Způsob B představuje aplikaci metody periodické inventarizace. Při jeho uplatnění se v

účetnictví evidují jen změny stavu zásob zjištěné při inventarizaci (na konci účetního

období anebo při mimořádné inventarizaci zásob), tedy periodicky. Tento způsob je možné

označit i za zjednodušený (počáteční stav a přírůstky zásob se účtují přímo do spotřeby jako náklad a konečný zůstatek zjištěný při inventarizaci se účtuje jako zásoba na konci účetního období).

Účetní jednotka může účtovat zásoby způsobem A i způsobem B. V rámci analytických

účtů podle míst uskladnění (odpovědných osob) však může být uplatněn pouze jeden z

uvedených způsobů.

4.1 Účtování o materiálu způsobem A

Materiál je možno pořizovat několika způsoby a to dodavatelským způsobem – nákupem; pořízením ve vlastní režii – aktivací; ostatními způsoby (převedením z dlouhodobého hmotného majetku při přecenění, získání materiálu bezúplatně apod).

4.1.2 Dodavatelský způsob pořízení materiálu - v tuzemsku

Pořízení materiálu má dvě fáze: nákup materiálu a skladování materiálu.

Úkolem účetnictví je poskytovat informace o průběhu obou fází.

S nákupem materiálu při uvedeném způsobu jsou spojeny tyto účetní případy: příjem faktur, které kromě jiných náležitostí obsahují informace o ceně pořízení a o dani z přidané hodnoty.

Vznik nákladů souvisejících s pořízením materiálu (např. přepravné, pojistné, clo), dále také s

převzetí materiálu na sklad podle příjemky, dodacího listu anebo faktury a případného vrácení materiálu při reklamaci.

U některého druhu zásob může účetní jednotka rozhodnout o jejich účtování při pořízení

přímo do spotřeby (například u kancelářských potřeb a dalšího drobného materiálu).

4.1.3 Dodavatelský způsob pořízení materiálu - z dovozu

Pořízení materiálu ze zahraničí má v účetnictví dva hlavní důsledky - rozdílné účtování

DPH a cla. DPH a clo je vypočteno celnicí na Jednotné celní deklaraci (JCD) a přijmutím

tohoto dokladu do účetnictví vzniká závazek účetní jednotky vůči celnici, který je vyjádřen

zápisem na účet 379 - Jiné závazky. Samotné clo tvoří součást pořizovací ceny materiálu a

je zároveň spolu s cenou pořízení materiálu základem pro výpočet DPH. Pokud bude na

zásobu uvalena spotřební daň, vstupuje její výše rovněž do základu pro výpočet DPH.

4.1.4 Pořízení materiálu ve vlastní režii - aktivace

Pokud si podnik sám vyrábí nějaké předměty, které mají povahu zásob materiálu a nepatří

přitom mezi produkty určené k dalšímu prodeji, převede je do svého majetku pomocí tzv.

aktivace. Při výrobě zásob vznikají podniku různé náklady na pořízení (mzdy, služby, suroviny atd.), které se účtují v účtové třídě 5 - Náklady. Ty se při převodu zásob na sklad

aktivují (vyloučí se z nákladů zaúčtováním na výnosový účet a zároveň se zvýší aktiva).

Tímto mechanismem je zajištěno, že se do nákladů zaúčtují až v okamžiku jejich spotřeby.

Postup účtování pořízení materiálu ve vlastní režii je zřejmý z následujícího obrázku.

Aktivovat lze i jen část pořizovací ceny - například přepravné ve vlastní režii - přeprava se

zaúčtuje ve prospěch účtu 622 - Aktivace vnitropodnikových služeb a na vrub účtu 111 -

Pořízení materiálu - viz obrázek.

4.1.5 Úbytek materiálu

Účtování o úbytku materiálu se uskutečňuje obvykle při jeho spotřebě, ale účtuje se o něm i

z inventarizačních rozdílů, zjištěných při fyzické inventuře nebo při bezplatném převodu

(darování). V praxi se uskutečňuje i prodej nepotřebných anebo nadbytečných zásob

materiálu. Porovnání výnosů (tržby) z prodeje zásob (účet 642 - Tržby z prodeje materiálu)

a pořizovací ceny prodaných zásob (účet 542 - Prodaný materiál) umožňuje vyhodnotit

obchodní případ.

4.2 Účtování o materiálu způsobem B

Pro použití způsobu B je charakteristické, že na účtu 112 - Materiál na skladě se účtuje jen

na začátku účetního období (otevření účtu) a na konci účetního období (převod stavu zásob

do nákladů a zjištěný konečný stav zásob podle inventury). Účetní operace související s

pořízením zásob se v průběhu účetního období účtují přímo do nákladů na účet 501 -

Spotřeba materiálu.

V této souvislosti je žádoucí zdůraznit význam skladové evidence zásob materiálu, čím se

rozumí účetní záznamy, které poskytují přehled o přírůstcích a úbytcích zásob v příslušném

ocenění v průběhu účetního období, a to podle druhů zásob, skladů (zodpovědných osob),

včetně data pořízení a vyskladnění.

Postup účtování o pořízení materiálu dodavatelským způsobem a vlastní výrobou je

znázorněn níže.

4.3 Účtování o zásobách vlastní výroby

Pod názvem skupiny účtů 112 jsou zahrnuty účty nedokončené výroby, polotovarů vlastní

výroby, hotových výrobků a zvířat. Při evidenci zásob vlastní výroby lze používat buď způsobu A nebo způsobu B.

Řízení výrobního procesu v podniku, spojené se sledováním stavu a pohybu zásob vlastní

výroby vyžaduje různé informace z oblasti plánování, financování, normování i z účetnictví.

Informace tohoto druhu poskytuje převážně vnitropodnikové účetnictví. Obsah i forma

těchto informací je určena potřebami managementu podniku.

Příklad

Postup účtování o zásobách vlastní výroby způsobem A :

Obchodní společnost uskutečnila ve sledovaném období hospodářské operace spojené s

účtování zásob vlastní výroby ocenění ve vlastních nákladech skládajícího se z přímého materiálu a přímých mezd (bez odvodů). Počáteční stav na materiálu skladě je 500.

Pro způsob B účtování zásob vlastní výroby je typické, že v průběhu účetního období se

změna stavu vnitropodnikových zásob neúčtuje, ale vede se skladová evidence, která je

velmi důležitá. Zde se evidují přírůstky a úbytky v jednotkách množství, cena za jednotku a

celková hodnota. Významný je rovněž údaj o místě uložení. Je to důležité nejen pro

vnitropodnikové (nákladové) účetnictví, ale také pro správce daně. Teprve při uzavírání

účetních knih (na konci účetního období) se převedou počáteční zůstatky z účtů zásob

vlastní výroby ve prospěch účtů účtové skupiny 61 - Změna stavu vnitropodnikových zásob.

Současně se zaúčtuje konečný stav zásob zjištěný při inventarizaci jako přírůstek na stejné

účty, avšak na jejich opačné strany. Manka nad normu se převedou na vrub účtu 549 -

Manka a škody, přebytky zjištěné inventarizací se zúčtují ve prospěch účtové skupiny 61 -

Změna stavu vnitropodnikových zásob.

Příklad

Postup účtování o zásobách vlastní výroby způsobem B :

Zauúčtování operace související s ukončením běžného účetního období a se zahájením

nového, podle způsobu B.

4.4 Účtování o pořízení a prodeji zboží

Zboží je takový druh zásob, který se pořizuje s cílem dalšího prodeje, tj. je předmětem

koupě a prodeje v rámci obchodní činnosti. Stav a pohyb zboží se sleduje na samostatných

účtech účtové třídy 1 - Zásoby, účtové osnovy pro podnikatele v účtové skupině 13 - Zboží.

Jsou to účty:

131 - Pořízení zboží 132 - Zboží na skladě a v prodejnách

139 - Zboží na cestě

Charakteristika těchto účtů i účtování o stavu a pohybu zásob jsou analogické s účtováním

o stavu a pohybu zásob materiálu na účtech účtové skupiny 11 - Materiál. Za stejných

podmínek se při účtování zásob zboží uplatňuje způsob A nebo způsob B.

Příklad

Pořízení a úbytek dodávek zboží způsobem A, jsou-li dány následující operace:

Zvláštností účtování stavu a pohybu zásob zboží je účtování úbytku zásob prodaného zboží do nákladů (na vrub účtu 504 - Prodané zboží), což má význam při zjišťování obchodní marže (rozdíl účtu 604 a účtu 504).

Z pohledu finanční analýzy představuje zboží zachycené na účtu 504 objem veškerého prodaného zboží v nákupních cenách (při způsobu účtování A) a při způsobu B pak objem veškerého nakoupeného zboží, ať již bylo v průběhu účetního období prodáno či nikoliv.

4.5 Účtování koncem roku

Účty, na kterých se zjistí při použití způsobu A pořizovací cena materiálu a pořizovací cena

zboží 111 - Pořízení materiálu a 131 - Pořízení zboží se označují jako kalkulační účty.

Platné postupy účtování připouštějí i možnost tyto účty nepoužívat. V takovém případě

mohou ceny pořízení i náklady související s pořízením účtovat přímo na účet 112 - Materiál

na skladě. Účet 111 - Pořízení materiálu a účet 131 - Pořízení zboží při uzávěrce na konci

účetního období nesmí vykázat zůstatek.

Zjistí-li se při uzávěrce účtů, že vyfakturovaný materiál (zboží) nebyl zatím dodán, resp.

převzat na sklad, zachytí se na vrub účtu 119 - Materiál na cestě (v případě zboží 139 -

Zboží na cestě) a souvztažně ve prospěch účtu 111 - Pořízení materiálu (respektive 131 -

Pořízení zboží).

Příklad

Zvolte účetní operace a zaúčtujte příjem faktury za materiál, který však společnost do konce

roku neobdržela. Materiál byl doručen až koncem ledna příštího období.

4.6 Opravné položky k zásobám - inventarizace

U materiálu se nejčastěji setkáváme s tzv. přirozenými úbytky. Jedná se o to, že materiál podléhá fyzikálním jevům a tím dochází ke snižování jeho objemu. Typicky dochází k rozprachu či sesychání. Proto je třeba při provádění inventarizace pamatovat na to, že je třeba již dopředu stanovit tzv. normy spotřeby. Tato norma je hodnotou rozprachu či ztráty materiálu, kterou bude účetní jednotka tolerovat a nebude ze zjištěných záporných rozdílů vyvozovat důsledky.

Manka u materiálu se tedy dělí na :

- manko do normy (účtuje se jako běžná spotřeba),

- manko nad normu (účtuje se jako mimořádný náklad a hledá se viník).

5. Seznam použité literatury:

Knižní zdroje

Burda, Z. Munzar, V. Muzikářová L. Účetnictví pro 3.ročník OA a pro ostatní střední školy. Fortuna. Praha: 2003, 175s.

Procházka, J. Základy účetnictví v kostce nejen pro střední školy. Fragment. Praha: 2003, 118s.

Munzar a kolektiv. Účetnictví pro 2.ročník OA a pro ostatní střední školy. Fortuna. Praha: 2002, 192s.

Linka, R. Sedláček, J. Účetnictví II. MUNI. Brno: 2002, 208s.

Internet

http://business.center.cz/

www.businessinfo.cz