Daňová kriminalita II.

SPRÁVA DANÍ JE ROZDĚLENA:

1. Daň z přidané hodnoty a daň spotřební při dovozu spravují celní orgány, ve smyslu ustanovení §3 odst. 2 písm. a, c, zák. čís. 13/1993 Sb. (celní zákon).

2. Ve všech ostatních případech daň z přidané hodnoty a daně spotřební patří pod správu finančních úřadů.

Je při dovozu odváděna tak, že při vstupu zboží na území ČR pohraniční celní úřad poukáže zboží příslušnému vnitrostátnímu celnímu úřadu, který vyměří clo, spotřební daň i daň z přidané hodnoty. Dokladem je písemný návrh na celní řízení (tiskopisem jednotná celní deklarace - JCD) nebo jiný doklad potvrzující propuštění zboží do volného oběhu (vlastní návrh např. u dovozu zboží soukromými osobami, zpracovaný libovolnou formou).

Mezi dopravením a přihlášením zboží na přijímací celnici zpravidla existuje určitá časová prodleva, kdy je možné se zbožím různým způsobem manipulovat, avšak pouze způsobem podle celně schváleného určení, které navrhne deklarant (dovozce, atd.). Podle §43 odst. 2 zákona o dani z přidané hodnoty, při dovozu zboží daňová povinnost vzniká dnem vzniku nároku státu na clo. Vztahuje se i na individuální dovozy občanů, s výjimkou zboží obecně osvobozeného od této daně.

Vznik nároku státu na clo (termín podle dřívějšího celního zákona) je nahrazen pojmem "celní dluh", který podle celního zákona čís. 13/1993 Sb. vzniká v těchto případech:

1.

a) propuštěním zboží podléhajícího dovoznímu clu do volného oběhu,

b) propuštěním zboží do režimu dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla.

Celní dluh vznikne v okamžiku přijetí celního prohlášení (písemně na předepsaném tiskopise).

2.

a) nezákonným dovozem zboží podléhajícího dovoznímu clu,

b) nezákonným dovozem zboží umístěného do svobodného celního skladu nebo svobodného celního pásma do jiné části území ČR.

Celní dluh vznikne v okamžiku nezákonného dovozu zboží do tuzemska. V případě, že je zboží dopravováno mimo hraniční celnici, vzniká nárok státu na clo (celní dluh) v okamžiku, kdy zboží překročí hranici.

3.

a) nezákonným odnětím celnímu dohledu.

Celní dluh vzniká v okamžiku, kdy je zboží odňato celnímu dohledu.

4.

a) celní dluh při dovozu zboží podléhajícímu clu vzniká nesplněním některé povinnosti vyplývající z dočasného uskladnění zboží, nebo z režimu, do něhož bylo toto zboží propuštěno.

Nárok státu na clo v takovém případě vznikne v den následující po dnu, kdy zboží mělo být vnitrozemské celnici dodáno.

b) nedodržením podmínek stanovených pro propuštění zboží do příslušného režimu nebo pro propuštění zboží s úplným nebo částečným osvobozením od dovozního cla v důsledku jeho konečného použití (tzn. v případě, že dovozce se zbožím manipuluje v rozporu s celně schváleným určením. Např. pokud bylo zboží v rámci tranzitu hraniční celnicí poukázáno jiné hraniční celnici, byla stanovena lhůta k dodání, avšak dovozce ho dodá odběrateli).

Celní dluh vzniká buď v okamžiku, kdy povinnost, jejímž nesplněním celní dluh vzniká, přestává být plněna nebo v okamžiku, kdy je zboží propuštěno do příslušného režimu, zjistí-li se dodatečně, že podmínky stanovené pro propuštění do tohoto režimu nebo pro úplné nebo částečné osvobození od dovozního cla v důsledku konečného použití zboží nebyly ve skutečnosti splněny.

5.

a) celní dluh vzniká spotřebou nebo použitím ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu za jiných podmínek, než které byly stanoveny celními předpisy. Podle §242 celního zákona čís. 13/1993 Sb. dojde-li ke ztrátě zboží a tato ztráta není celním orgánům náležitě vysvětlena a prokázána, považuje se ztracené zboží za zboží, které bylo spotřebováno nebo použito ve svobodném celním pásmu nebo svobodném celním skladu.

Celní dluh vznikne v okamžiku, kdy je zboží spotřebováno nebo poprvé použito v rozporu s podmínkami stanovenými celními předpisy.

Plátcem této daně jsou všechny fyzické a právnické osoby, kterým mají být dovážené vybrané výrobky propuštěny. Jsou to i právnické nebo fyzické osoby, které vyskladní (např. ze svobodného celního skladu) vybrané výrobky osvobozené od daňové povinnosti pro jiné účely, než pro které byly od daně osvobozeny.

Při dovozu vzniká daňová povinnost dnem vzniku celního dluhu a vztahuje se i na individuální dovozy občany. Podmínky vzniku nároku státu na clo jsou totožné s podmínkami uvedenými u daně z přidané hodnoty. U spotřebních daní vyplývají z ust. §5 odst. 1 písm. b) zák. č. 587/1992 Sb. o spotřebních daních. Doklady jsou tytéž jako u daně z přidané hodnoty.

Při podání návrhu na celní řízení v případě dovozu vybraných výrobků je nutno písemně uplatnit nárok na osvobození od spotřební daně, pokud se na ně nevztahuje.

Správcem daně z přidané hodnoty jsou finanční úřady, za podmínek uvedených v zák. č.588/1992 Sb.

Povinnost uplatnit daň na výstupu vzniká:

- dnem uskutečnění zdanitelného plnění,

- v případě, že plátce uskutečnil zdanitelné plnění osvobozené od daně podle §25, §46 a §49 nebo podléhající snížené sazbě a vystavil na toto zdanit. plnění daň. doklad s nesprávně vyšší sazbou daně - ve výši rozdílu mezi daní uvedenou na daňovém dokladu a daní na výstupu za uskutečnění zdanit. plnění, dnem vystavení tohoto daň. dokladu.

Pro potřeby daňové správy je plátce povinen vést záznamy, ze kterých bude možné následně zjistit a kontrolovat správnost výpočtu daně. Současně je plátce povinen vést evidenci tržeb za zdanitelná plnění. Tato povinnost platí i ve vztahu ke spotřebitelům, kteří nejsou plátci daně a kteří nebudou vyžadovat daňový doklad, který je povinen plátce vyhotovit za každé zdanitelné plnění ve prospěch jiného plátce nejpozději do 15 dnů od jeho uskutečnění.

Správcem spotřebních daní jsou finanční úřady. Plátci jsou všechny právnické a fyzické osoby, které vybrané výrobky v tuzemsku vyrábějí a dovozci.

Předmětem daně jsou vybrané výrobky v tuzemsku vyrobené. Plátci, kterým vznikla daňová povinnost nebo nárok na vrácení daně, jsou povinni předložit daňové přiznání správci spotřebních daní do 25. dne měsíce následujícího po měsíci, ve kterém vznikla daňová povinnost. Od daně jsou osvobozeny výrobky taxativně uvedené v §8 zák č. 587/1992 Sb. Zvláštní ustanovení platí pro osvobození paliv, maziv, lihu a lihovin. Nárok na osvobození je nutné uplatnit písemně nejpozději před vyhotovením dokladu o vyskladnění od tuzemského výrobce.

V případě vývozu vybraných výrobků v rámci podnikatelské činnosti mají plátci nárok na vrácení této daně, který mohou uplatnit pouze u finačního orgánu v daňovém přiznání nejpozději do 6 měsíců od posledního dne měsíce, ve kterém nárok na vrácení vznikl.

V zákoně je odlišen postup u vybraných výrobků u tuzemské výroby a z dovozu, protože správu daně vykonávají u dovozu celní orgány.

Tranzitem se rozumí průvoz zboží přes území ČR, aniž by podléhalo celnímu řízení a vyměření celních poplatků, případně výpočtu daně z přidané hodnoty nebo spotřební daně (§139 až §144 celního zákona). Při vstupu zboží na území ČR je na hraniční (vstupní) celnici stanovena lhůta, ve které zboží musí být dodáno celnici výstupní. Podle místa určení je stanovena i výstupní celnice, které má být zboží dodáno.

Tranzit zboží je zpravidla prováděn na základě mezinárodních přepravních dokladů zv. CARNET TIR (dále jen "karnet"), které vydává Mezinárodní svaz silniční dopravy - IRU se sídlem v Ženevě. Prodej a správu karnetů v ČR zabezpečuje ČESMAD BOHEMIA Praha (Český svaz mezinárodní automobilové dopravy). V bývalých krajských městech byly otevřeny regionální pobočky, které rovněž servis související s karnety zajišťují.

Karnety jsou vydávány jen přepravcům, kterým byl na vozidlo vystaven a celními orgány potvrzen Certifikát o přidělení značky TIR. Smlouvu o prodeji karnetu je možno uzavřít s dopravcem, který je buď členem ČESMAD (má zaplaceny příspěvky), nebo složí kauci. Od 15. března 1993 požaduje ČESMAD na doporučení IRU na karnety kauci, včetně karnetů TABAC. Tiskopisy karnet TIR jsou nepřenosné, nesmějí se prodávat mezi podnikateli, protože jsou vydávány pouze na jméno podnikatele - žadatele. Tento doklad slouží převážně k průvozu zboží. Může být použit i k dovozu nebo reexportu. V takových případech je postup stejný jako při dovozu zboží na jednotnou celní deklaraci. Karnety, které nebyly použity, musí být vráceny ihned po skončení jejich platnosti, tj. 3 měsíce ode dne prodeje. Tuto lhůtu může ČESMAD Bohemia prodloužit o jeden měsíc.

Reexportem se rozumí dovoz zboží do ČR s podmínkou, že v tuzemsku nebude dodáno na vnitřní trh, ale bude vyvezeno do zahraničí buď beze změny nebo po přepracování. V praxi je možné reexport realizovat prostřednictvím karnetů nebo celních dokladů - jednotné celní deklarace. V případě, že se export neuskuteční, je povinností dovozce zboží dodat k celnímu řízení, tzn. k vyměření cla a daní.

Při reexportu jsou využívány svobodné celní sklady a svobodná celní pásma, případně celní sklady, kde je zboží uskladňováno do doby exportu.

Pojem "reexport" již nové celní předpisy neznají, je nahrazen pojmy dovoz a vývoz. Pro potřeby tohoto materiálu je však pojem reexport vyhovující, protože formy trestné činnosti jsou stejné.

Snižování pořizovací ceny

Dovozce nebo jeho zástupce předloží při celním odbavení u hraniční celnice doklad, na němž je uvedena výrazně nižší cena dováženého zboží. Tato cena je základem pro výpočet cla, přičemž součet ceny a cla (a spotřební daně u vybraných druhů zboží) tvoří základ pro výpočet daně z přidané hodnoty. Snížením pořizovací ceny dojde i ke zkrácení daně (např. zboží nakoupené za cca 500 000,-Kč je uvedeno v celních dokladech v částce 80 000,-Kč, z níž je vypočteno clo a daň).

Snižování množství dováženého zboží

Zejména u vybraného zboží, které je zatíženo spotřební daní, protože tato daň je zákonem stanovena na příslušnou jednotku (kilogram, kus, litr, hektolitr atd.). Snížením množství zboží (jeho hmotnosti) dochází k daňovému úniku při výpočtu spotřební daně a následně i daně z přidané hodnoty, která se vypočítává ze součtu ceny zboží, cla a spotřební daně. Množství zboží je snižováno už v nabývacích dokladech buď zahraničním dodavatelem, nebo dovozcem (zpravidla jde o padělaný doklad nebo doklady upravované).

Deklarování dovozu jiného zboží

K tomu může docházet:

1. záměnou zboží už dodavatelem, kdy v nabývacích dokladech je uváděno zboží s nižší cenou, zboží podléhající nižší celní sazbě (spotřební daně a daně z přidané hodnoty), než zboží skutečně dovážené,

2. výměnou příslušných dokladů v průběhu přepravy zboží od celnice zahraniční k tuzemské se stejným záměrem.

Využití svobodných celních skladů (pásem)

Zboží je dodáno do svobodných celních skladů a svobodných celních pásem, odkud je podvodně vyváženo:

1. deklarováním na vývoz do zahraničí (doklady označovány padělanými razítky apod.),

2. k dalšímu přepracování, ačkoliv k tomu nedochází.

V obou případech je zboží dodáváno na vnitřní trh, aniž bylo ukončeno celní řízení, vyměřeno clo a daňová povinnost a zboží bylo propuštěno do volného oběhu. (viz celní zákon číslo 13/1993 Sb., §217 až §232 - svobodné celní sklady a svobodná celní pásma a §145 až §162 - celní sklady.

Svobodné celní sklady a svobodná celní pásma jsou na rozdíl od celních skladů zřizovány nařízením vlády ČR na části celního území, odděleného od ostatního celního území s tím, že zboží tam umístěné se považuje z hlediska cel vybíraných v souvislosti s dovozem a vývozem zboží, jakoby se nenacházelo na celním území. Rozdíl mezi svobodným celním skladem a svobodným celním pásmem z hlediska zneužití neexistuje. Svobodné celní pásmo zahrnuje širší část celního území a může v něm být umístěno více svobodných celních skladů.

Padělání záznamu o výstupu zboží

Zboží je tranzitem převáženo přes území ČR a zahraniční odběratel odstoupí od smlouvy. Zboží nevystoupí, avšak není dodáno k celnímu řízení (k vyměření cla a daní). Karnet TIR je ukončen padělaným potvrzením o výstupu zboží přes hranici (buď bylo použito padělané razítko nebo použito služeb podplaceného celníka). Zboží je dodáno na vnitřní trh bez fiskálních odvodů.

Fingování tranzitu

Tranzit zboží je pouze fingován. Nákup karnetu a deklarace tranzitu je pouze prostředkem k dopravení zboží do ČR. Neuskutečněný tranzit je potvrzován padělanými razítky, podplacenými celníky atd.

Využívání kradených karnetů

Tiskopisy karnet TIR jsou odcizovány (padělány) a na ně pak je zboží dováženo. Při vstupu je řádně dodáno k celnímu odbavení, ale k celnímu řízení přijímací celnici dodáno není. Firma provádějící tranzitní přepravu buď neexistuje, nebo existuje, ale je uvedena v dokladech bez vědomí majitelů nebo statutárních představitelů.

Padělání průvodních dokladů

Zboží je deklarováno jako reexport, hraniční celnicí je propuštěno do ČR, je přikázáno k dodání do celního skladu nebo dodání ve lhůtě přijímací celnici. Zboží však dodáno není, průvodní doklady jsou padělány (padělanými celními razítky, podplaceným celníkem atd.). Při orazítkování celních dokladů zainteresovaným celníkem je zpravidla použito razítko pravé, avšak osobní číslo celníka je překryto a na dokladu schází.

Fiktivní odstoupení od smlouvy

Zboží je dovozcem dovezeno do země, "není" však možné ho vyvézt, protože zahraniční odběratel od smlouvy odstoupil. Zboží není dodáno k celnímu řízení, ale je prodáno tuzemskému odběrateli, plátci daní. Zpravidla tento druhý "plátce" neexistuje, jedná se o fiktivní firmy, jejichž fiktivní majitelé předkládají padělané doklady (výpisy z obchodních rejstříků, výpisy z účtů, padělané smlouvy se zahraničním odběratelem), nebo používají fiktivních zahraničních odběratelů atd.

Prodej zboží fiktivnímu plátci daně

Zboží je dovezeno do ČR v rámci reexportu na základě skutečného kontraktu se zahraničním odběratelem, který od smlouvy odstoupí. Zboží je prodáno tuzemskému odběrateli, který ho prodá dalšímu plátci a tak je předáváno po částech a prodávající přijal plnění v hotovosti, neověřil, zda je kupující plátcem daně atd.

Zpětný nákup z ciziny za sníženou cenu

Zboží pachatel nakoupí za cenu včetně daně, s deklarací na export. Zboží skutečně vyveze za hranice, kde je zboží "dodáno" odběrateli. Tím zpravidla bývá firma buď neexistující, nebo firma účelově založená k těmto účelům. Tato firma zboží "převezme" a současně prodá do ČR třetí firmě za cenu rovnající se desetině ceny původní. Clo je vyměřeno z celní hodnoty zboží a na základě těchto údajů je stanovena i daň.

Předstírání krádeží zboží

Jedná se zde o předstírání krádeží zboží z kamionů nebo krádeží celých kamionů se zbožím, které se takto dostává na tuzemský trh, kde je s ním dále obchodováno.

Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 TrZ a zejména jeho zadokumentování v přípravném řízení, klade vysoké nároky na právní erudici vyšetřovatelů, kteří s problematikou daňových zákonů a daňového řízení mají zpravidla malé zkušenosti. Dokazování této závažné hospodářské činnosti je velice složité, neboť pachatelé se mnohdy rekrutují z řad odborníků zabývajících se finančním a daňovým právem a profesionálním způsobem páchaná trestná činnost je s ohledem na její latentní charakter i těžko zjistitelná. Jedním z důkazních prostředků jsou výslechy pracovníků územních finančních orgánů, kteří mají informace o šetřeném trestném činu, o pachateli nebo o okolnostech důležitých pro trestní řízení, které se v průběhu daňového řízení dozvěděli. Vzhledem ke stále se zvyšující naléhavosti dané problematiky, tj. protiprávní činnosti na úseku daní a daňových úniků, měl by být zájem orgánů daňové správy i orgánů činných v trestním řízení společný: snažit se o její zadokumentování, o postavení pachatele před soud a přispění k jeho spravedlivému potrestání.

Absolutní neveřejnost daňového řízení je jednou ze základních zásad daňového řízení. Od této zásady se odvíjí i další zásada, a to zásada mlčenlivosti. Všechny osoby, které byly jakkoliv zúčastněny na daňovém řízení, jsou povinny zachovávat mlčenlivost o všem, co se v řízení nebo v souvislosti s ním dozvěděly. Této povinnosti mohou být zproštěny jen za podmínek stanovených zákonem. Speciálním ustanovením zákona č.337/92 Sb. je §24, kterým podrobně upravuje povinnost zachovávat mlčenlivost v rámci daňového řízení, zejména ve vztahu ke správci daně (legislativní zkratka, která zahrnuje územní finanční orgány a další správní i jiné státní orgány České republiky, jakož i orgány obcí v České republice věcně příslušné podle zvláštních zákonů ke správě daní). Ustanovení tohoto paragrafu má za cíl chránit zájmy daňových subjektů. (Není však vyloučeno, že daňový subjekt může správce daně zprostit této mlčenlivosti, a to zejména tehdy, má-li na tom naléhavý právní zájem.) V této souvislosti ust. §99 odst. 2 TrŘ ukládá orgánům činným v trestním řízení, že svědek nesmí být vyslechnut tehdy, jestliže by svojí výpovědí porušil státem uloženou nebo uznanou povinnost mlčenlivosti, ledaže byl této povinnosti příslušným orgánem nebo tím, v jehož zájmu tuto povinnost má, zproštěn. Ve vztahu ke správci daně, tj. pracovníku finančního orgánu, je takovou osobou daňový subjekt, vůči němuž se trestní řízení vede. Daňovým subjektem je každý, kdo je podle zvláštního zákona povinen platit daň nebo vybranou a sraženou daň odvádět (§57 odst. 1 zákona č.337/92 Sb.) Zahrnuje jak osobu poplatníka, osobu, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani, tak plátce daně, jehož povinností je pod vlastní majetkovou sankcí odvádět správci daně daň vybranou nebo sraženou od poplatníků. Jedná se tedy o subjekt, který je povinný daňovou povinnost splnit - daň platit či odvést. Daňový subjekt nemá zpravidla zájem na tom, aby pracovník finančního orgánu vypovídal o skutečnostech, k nimž má obecně povinnost zachovávat mlčenlivost, a které by mohly daňovému subjektu ztížit jeho postavení v trestním řízení. Povinností správce daně je zachovávat mlčenlivost veškerých skutečností, které se správce daně v souvislosti s daňovým řízením dozvěděl (včetně údajů daňových subjektů, zejména jejich poměrů). Důvodem neveřejnosti i zvláštní úpravy mlčenlivosti všech osob na daňovém řízení zúčastněných, je jeho zvláštní charakter. Vždyť jednou z hlavních povinností daňového subjektu je pravdivé a úplné uvedení všech skutečností rozhodných pro stanovení daňového základu a daně s následným prokázáním jím uvedených skutečností. Má-li tedy daňový subjekt povinnost uvést veškeré své příjmy, množství osobních údajů, musí mu zákon garantovat ochranu všech údajů před případným zneužitím, a to právě přísnou mlčenlivostí osob zúčastněných na daňovém řízení za dodržování zásady neveřejnosti.

K prolomení povinnosti zachovávat mlčenlivost dochází v souvislosti s trestním řízením ve věci trestného činu dle ust. §148 TrZ. Uvedená skutečnost je obsažena v ust. §24 odst. 5 zákona č.337/92 Sb.: Povinnosti zachovávat mlčenlivost se nelze dovolávat:

a) vůči Nejvyššímu kontrolnímu úřadu, pokud provádí v rozsahu svého oprávnění kontrolu podle schváleného plánu kontrolní činnosti,

b) jestliže je toho v trestním řízení třeba k řádnému objasnění okolností nasvědčujících k tomu, že byl spáchán v souvislosti s daňovým řízením trestný čin neodvedení daně, zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby a nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení. Ohledně těchto trestných činů může státní zástupce a po podání obžaloby předseda senátu požadovat údaje, které jsou předmětem povinnosti zachovávat mlčenlivost, ve stejném rozsahu plní správce daně oznamovací povinnost podle zvláštního právního předpisu (§8 odst.1 TrŘ),

c) při plnění oznamovací povinnosti správce daně ohledně trestných činů padělání a pozměňování kolkových známek, padělání a pozměňování nálepek k označení zboží pro daňové účely, porušení předpisů o nálepkách k označení zboží pro daňové účely, udávání padělaných a pozměněných peněz, padělání a pozměňování veřejné listiny, nedovolené výroby a držení státní pečeti a úředního razítka, pokud k nim došlo v přímé souvislosti se spácháním trestných činů daňových, uvedených v písmenu b), a to v rozsahu nezbytně nutném k jejich objasnění; tato podmínka souvislosti neplatí při plnění oznamovací povinnosti ohledně trestného činu udávání padělaných a pozměněných peněz.

Z výše uvedeného jasně vyplývá, že ochrana údajů o daňovém subjektu je v daňovém řízení zajištěna velice precizně v souladu s čl. 10 odst. 2 a 3 Listiny základních práv a svobod, která je součástí ústavního pořádku ČR.

I po ukončení zaměstnání u finační či celní správy, příp. jiného státního orgánu je pracovník povinen zachovávat mlčenlivost ve stejném rozsahu jako třetí osoby zúčastněné na řízení (viz § 24 odst. 8 ZSDP).

Za porušení povinnosti zachovávat mlčenlivost, pokud nejde o čin přísněji trestný, lze pracovníkovi správce daně, popřípadě třetí osobě, která byla jakkoliv účastna na daňovém řízení, uložit pokutu až do výše 500 000,-Kč. Pokutu ukládá ve všech případech porušení mlčenlivosti podle § 24 ZSDP příslušné finanční ředitelství; poruší-li však povinnost mlčenlivosti pracovník finančního ředitelství nebo ústředního orgánu státní správy, ukládá pokutu ministerstvo.

Tuto problematiku řeší ust. §8 odst. 1 TrŘ, ve kterém je státním orgánům uložena povinnost oznamovat státnímu zástupci nebo policejním orgánům skutečnosti nasvědčující tomu, že byl spáchán trestný čin.

Zákonné porušení povinnosti zachovávat mlčenlivost nelze tedy interpretovat jako akt závislý na vůli finančního úřadu, ale jako povinnost reagovat na základě právně relevantních skutečností odůvodňujících domněnku spáchání trestného činu. S tím souvisí následující problém. Pracovník finančního orgánu je v postavení státního orgánu, který je vybaven odbornými znalostmi v oblasti finančního a daňového práva, avšak současně je laikem v oblasti trestního práva. Není tudíž dost možné na něm požadovat znalosti z oblasti trestního práva nezbytné k posouzení toho, zda určité jednání daňového subjektu naplňuje zákonné znaky skutkové podstaty některého z trestných činů uvedených ve zvláštní části trestního zákona či nikoliv. Z tohoto důvodu není možno dovozovat jakoukoliv sankční odpovědnost v případě, že u činu naplňujícího znaky skutkové podstaty trestného činu dospěje k závěru, že se o trestný čin nejedná a neoznámí jej. Tento problém má svoji druhou stránku spočívající v tom, že orgány činné v trestním řízení, zejména vyšetřovatelé, postrádají zase hlubší znalosti v oblasti finančního a daňového práva, což má za následek nedostatky při prokazování zákonných znaků skutkové podstaty zejména trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 TrZ. V praxi finančních úřadů se rovněž vyskytuje problém, kdy správce daně podá orgánům činným v trestním řízení oznámení na trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 TrZ. V průběhu trestního řízení vyšetřovatel nebo státní zástupce, popř. v řízení před soudem soudce, změní právní posouzení skutku, který je dále zpravidla posouzen jako trestný čin podvodu podle §250 TrZ. K trestnému činu podvodu má však správce daně ve smyslu ust. 24 odst. 5 zákona č.337/92 Sb. povinnost zachovávat mlčenlivost. Vzniká otázka, zda pracovník správce daně u skutku, pro který bylo konáno vyšetřování pro trestný čin zkrácení daně a k takto posuzovanému skutku vypovídal v přípravném řízení jako svědek, přičemž např. při podání obžaloby státní zástupce posoudí skutek jako trestný čin podvodu podle §250 TrZ a o tomto trestném činu se pak koná hlavní líčení. Pracovník správce daně v případě předvolání k soudu nemůže vypovídat jako svědek, porušil by zákonnou povinnost zachovávat mlčenlivost. Nelze použít ani doklady a jiné informace, které už správce daně oznámil. (§ 8 odst.2 TrZ: "údaje, které byly získány v daňovém řízení, nelze využít pro jiný účel než pro trestní řízení, v jehož rámci byly vyžádány.")

Může paradoxně nastat situace, kdy osoba odvede daň za příjem, získaný trestným činem. Každý příjem je zdanitelný, tudíž i příjem získaný tímto způsobem (v praxi by to mohla být činnost na úseku neoprávněného podnikání). Jestliže v tomto případě správce daně pojme v daňovém řízení podezření z jiného trestného činu, než jsou trestné činy dle ust. §147, §147a, §148 a §148b TrZ, pak údaje související s podnikáním, majetkové poměry a další skutečnosti týkající se daňového subjektu, ze kterých tak usuzuje, není oprávněn ani povinen nikomu sdělit, orgány činné v trestním řízení nevyjímaje.

Smyslem této práce bylo definovat a analyzovat některé nejožehavější problémy daňových úniků zejména ve sféře nepřímých daní. Dá se říci, že právě tato oblast prodělala po roce 1989 největší nárůst jak v objemu, tak v počtu svých modifikací. Toto s sebou samozřejmě přineslo i nárůst v kvalifikačních požadavcích, které jsou kladeny nejen na pracovníky finančních úřadů, ale i na příslušníky Policie ČR, zabývající se touto problematikou. Dnes již nestačí znát několik ustanovení trestního zákona, ale je nutná znalost a orientace v mnoha dalších právních dokumentech upravujících finanční oblast. Samozřejmostí se stává využívání zahraničních zkušeností. Nedostatkem je však chybějící systém předávání těchto zkušeností z expertních centrálních útvarů, které mají možnost čerpat nové poznatky od zahraničních partnerů, na nižší články.

Myslím si, že ke zmírnění, případně i odstranění výše uvedených postupů daňových subjektů by napomohlo provedení některých opatření:

¨ výrazně omezit možnost placení v hotovosti mezi podnikatelskými subjekty a peněžní styk převést do bankovní sféry,

¨ novelizovat předpisy upravující větší pravomoci rejstříkových soudů a živnostenských úřadů, zvýšit kvalitu činnosti rejstříkových soudů a živnostenských úřadů. Je nutné aby uvedené orgány ověřovaly veškeré podklady podnikatelských subjektů předkládané jim k zápisu, odstranily pochybnosti o tzv. "přednostních" vyřízeních určitých zájmových případů, zamezily provádění četných formálních změn v krátkém časovém období (např. během jednoho až několika málo dní),

¨ regulovat pobyt cizinců na našem území, případně alespoň možnosti podnikání cizinců u nás,

¨ zesílit možnosti správce daně odmítnout vyplatit odpočet na DPH plátci bez současného prověření oprávněnosti odpočtu v nejasných případech. Současná, v těchto případech zpravidla měsíční lhůta podávání přiznání a lhůta pro vrácení odpočtu s následnou sankcí za nevrácení vytváří na správce daně drtivý tlak, pod kterým jsou pak uvolňovány a vypláceny i podezřelé odpočty,

¨ zvýšit odbornou úroveň pracovníků správců daně i příslušníků Policie ČR,

¨ prohloubit vzájemnou spolupráci mezi správci daně a Policií ČR, a to zejména ve výměně informací o nových formách a způsobech páchání daňových úniků a o způsobech jejich urychleného vyšetření.

Co však by měly mít všechny zúčastněné instituce společné, je snaha o co nejefektivnější boj proti kriminalitě a přesvědčit svým jednáním pachatele trestné činnosti o nemožnosti úniku spravedlivému potrestání.

1. Boněk, V.: Zákon o správě daní a poplatků.

Codex Bohemia, Praha 1997, s. 358

2. Budka, I. a kol.: Organizovaná kriminalita.

PAČR Praha 1995, s.92-103

3. Celní zákon č. 13/1993 Sb.

4. Dvořák, V. a kol.: Operativně pátrací činnost kriminální

policie (Díl III. - Hospodářská kriminalita).

PAČR Praha 1995, s.9-48

5. Jirásek, T.: Problematika daňových úniků ve sféře

nepřímých daní z pohledu finančních úřadů. Kriminalistický sborník, listopad 1995,

s.423-427

6. Kuchta, J.: Trestněprávní úprava daňových deliktů.

Daně, č.3, 1997, s.10-13

7. Kuchta, J.: Trestní řízení o daňových deliktech.

Daně, č.4, 1997, s.15-18

8. Růžička, M.- Kaláb, M.: Novela trestního zákona.

Právní rádce, č.3, 1998, s.25-26

9. Svoboda, P.: Lze daně vybírat lépe?

Daně, č.11, 1997, s.11-12

10. Šámal, P. - Král, V. - Baxa, J. - Půry, F.: Trestní řád - komentář.

C. H. Beck, Praha 1997, s. 1692

11. Šámal, P. - Půry, F. - Rizman, S.: Trestní zákon - komentář.

C. H. Beck, Praha 1997, s. 1120

12. Šustr, A. - Karafiát, Z.: Kolize daňového a trestního řízení

v platné právní úpravě.

Právní rádce, č.7, 1998, s.22-23

13. Šustr, A. - Karafiát, Z: Několik poznámek k postavení

pracovníků územních finančních orgánů

v trestním řízení.

Kriminalistický sborník, prosinec 1997,

s.454-456

14. Taranda, P.: Povinnost mlčenlivosti v daňovém řízení

prováděném správcem daně.

Právní rádce, č.3, 1998, s.15-16

15. Zákon o dani z přidané hodnoty č. 588/1992 Sb.

16. Zákon o spotřebních daních č. 587/1992 Sb.